Voor de berekening van de belasting in box 3 gaat de belastingdienst uit van de gemiddelde waarde van de bezittingen minus schulden op 1 januari en op 31 december van elk jaar. Dat heet de gemiddelde rendementsgrondslag. Voor iedereen geldt een heffingvrij vermogen van € 20.661,00 in 2010. Is de gemiddelde rendementsgrondslag dus niet hoger dan € 20.661,00 dan is er geen belasting verschuldigd in box 3. Over de grondslag wordt een vast (= fictief) rendement van 4% berekend; dat is het belastbare inkomen uit sparen en beleggen. Over dat belastbare inkomen wordt 30% belasting geheven. In feite komt dat dus neer op 1,2% belasting over de gemiddelde waarde van het netto vermogen.
Het appartement
Indien het appartement als hoofdverblijf fungeert, moet de waarde van het appartement in box 1 worden opgegeven. Een aangifte in box 3 is eerst aan de orde indien het appartement niet de eigen woning betreft maar aan derden wordt verhuurd.
Het reservefonds
In artikel 5:126 lid 1 van het Burgerlijk Wetboek is geregeld, dat elke VvE een reservefonds “ter bestrijding van andere dan de gewone jaarlijkse kosten” in stand moet houden. De Model-Splitsingsreglementen 1992 en 2006 voegen daaraan toe, dat de bijdragen aan het reservefonds tot de gezamenlijke schulden en kosten van de VvE worden gerekend.
Bovendien is geregeld, dat de gelden van het reservefonds op een afzonderlijke bankrekening ten name van de VvE moeten worden gedeponeerd en dat over die gelden slechts door speciaal daartoe aangewezen personen en na machtiging van de Vergadering van Eigenaars kan worden beschikt. Dat betekent dat de leden van de VvE na betaling van de voorschot- en definitieve bijdragen (waarvan een deel ten behoeve van het reservefonds) niet meer terug kunnen vorderen. In feite behoort het saldo van het reservefonds dus aan de VvE toe en kan slechts de Vergadering van Eigenaars daarover beschikken. Met als gevolg dat veel eigenaren van een appartementsrecht er vanuit gaan dat zij met het saldo van het reservefonds niets meer te maken hebben, althans voor wat betreft de eigen belastingaangifte.
Visie Hoge Raad van 13 augustus 2010
Op verzoek van de belastingdienst heeft het gerechtshof Amsterdam met betrekking tot deze kwestie op 8 december 2008 een uitspraak gedaan. Het Hof kwam daarbij tot de conclusie, dat – anders dan veelal gedacht – het aandeel in het reservefonds c.q. het vermogen van de VvE door iedere eigenaar afzonderlijk in zijn eigen belastingaangifte in box 3 moet worden aangegeven. In cassatie heeft de Hoge Raad bij arrest van 13 augustus 2010 deze visie van het gerechtshof Amsterdam bevestigd. De redenering van de Hoge Raad daarbij is als volgt. Het lidmaatschap van een VvE en een appartementsrecht zijn twee verschillende rechtsfiguren. Het lidmaatschapsrecht van een VvE kan dus niet worden aangemerkt als een (gedeelte van een) gebouw en is ook niet aan te merken als (element van) een eigen woning. Daarom moet bij de toepassing van de Wet WOZ bij de bepaling van de waarde van een appartement de invloed van een eventueel aanwezig reservefonds worden uitgeschakeld. Ook bij de waardering van een appartement wordt er dus bij de toepassing van de Wet WOZ vanuit gegaan, dat het reservefonds en het lidmaatschapsrecht van een VvE geen deel uitmaken van dat appartement. Deze uitleg bewerkstelligt bovendien een gelijke behandeling ten opzichte van bijvoorbeeld een eigenaar van een eengezinswoning, die zelf voor toekomstig onderhoud reserves aanlegt. Al met al heeft dit tot gevolg, dat het lidmaatschapsrecht (in wezen het aandeel in het reservefonds van de VvE) door de fiscus als een vermogensrecht wordt aangemerkt, dat bij het bepalen van de rendementsgrondslag van box 3 in aanmerking moet worden genomen.
Vervolgens dient dan nog de vraag te worden beantwoord op welke waarde dit lidmaatschapsrecht/deze bezitting moet worden gesteld. Er moet immers van worden uitgegaan, dat het lidmaatschapsrecht niet los van het appartementsrecht is te verkopen c.q. overdraagbaar is. Bovendien heeft een lid van de VvE geen enkele beschikkingsmacht over het reservefonds. Daar gaat immers alleen de Vergadering van Eigenaars over. In dit kader verwees het hof Amsterdam naar een besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 23 oktober 2003, waarbij werd vastgelegd dat onder het in box 3 bedoelde spaargeld tevens spaargeld voor toekomstige (noodzakelijke) onderhoudsuitgaven moet worden begrepen. Het hof leidde daaruit af, dat aldus onder spaargeld tevens het spaargeld voor toekomstige uitgaven van de VvE valt. Een lid van de VvE verarmt door deze vooruitbetaling in feite niet. Het houdt immers het volledige belang bij zijn aandeel omdat zijn aandeel in de toekomst in mindering komt op uitgaven van de VvE, waaraan een lid van de VvE verplicht kan worden bij te dragen. Het lid van de VvE krijgt dus in zekere zin wel degelijk de beschikking over zijn aandeel in het reservefonds, maar eerst op het moment dat de Vergadering van Eigenaars besluit reservegelden vrij te maken. Op dat moment komen die gelden in mindering op de door het lid te betalen voorschot- of extra bijdragen.
De redenering van het hof komt er dus op neer dat de storting in het reservefonds gelijk is aan een vooruitbetaling van eigen toekomstige uitgaven. Het is in die zin persoonlijk spaargeld en valt in box 3. Gezien deze uitspraken van de Hoge Raad en het hof Amsterdam dient elke appartementseigenaar in box 3 dus zijn aandeel in het reservefonds op te geven, welk gelijk is aan zijn in de akte van splitsing opgenomen breukdeel.
De Wet Waardering Onroerende Zaken (WOZ)
Appartementen zijn woningen in de zin van artikel 16 Wet WOZ, waar op grond van artikel 17 Wet WOZ een waarde aan dient te worden toegekend. Op basis van die waarde wordt door de gemeente aan alle individuele appartementseigenaren (dus niet aan de VvE) een WOZ-belastingaanslag opgelegd.
Deze WOZ-waarde vormt voorts de grondslag voor de bepaling van het inkomen uit eigen woning in box 1. Bij de bepaling van deze WOZ-waarde wordt geen rekening gehouden met (het aandeel in) het reservefonds van de VvE. Immers het gedeelte van de verkoopprijs dat betrekking heeft op het reservefonds maakt geen deel uit van de prijs die betaald wordt voor de onroerende zaak zelf. In een uitspraak van 8 september 1993 heeft de Hoge Raad bepaald dat deze redenering juist is: indien ter bepaling van de waarde in het economisch verkeer van een onroerende zaak wordt gelet op verkoopprijzen van vergelijkbare onroerende zaken, wordt slechts dan een juiste maatstaf aangelegd, indien daarbij de waarde van het reservefonds steeds wordt uitgeschakeld.
Voor wat betreft de WOZ-waarde speelt het reservefonds van de VvE dus geen enkele rol. Indien overigens in de verkoopprijs wèl met de hoogte van het reservefonds rekening is gehouden, dient ten behoeve van de bepaling van de WOZ-waarde dat deel dus zonder meer uit de verkoopprijs te worden verwijderd.
Conclusie
De waarde van het appartementsrecht dient meestal in box 1 en soms in box 3 te worden opgegeven. De waarde van het lidmaatschapsrecht van de VvE waarin het aandeel naar breukdeel in het reservefonds is verdisconteerd, valt in box 3. De WOZ-waarde is voor de gemeentelijke WOZ-aanslag van belang. Al met al dus driemaal fiscaal scheepsrecht voor de appartementseigenaar!
Voor nadere informatie over dit onderwerp: mr. Hubert Braakhuis.
